高级审计师考试《高级审计实务》考点习题：案例题(二十八)及答案

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案例分析

案例二十八

资料 2021年3月，审计组进驻恒源公司对2020年度财务收支情况进行审计。恒源公司主要从事小型家用电器产品的生产和销售，主要原材料在国内采购，产品销售以恒源公司仓库为交货地点，产品主要销往国内各地主要城市家电产品经销商。资料一：审计入员在审计工作底稿中记录了所获取的恒源公司财务数据，部分内容摘录如下（金额单位：万元）：

项目	2020年		2019年
	甲产品	乙产品	甲产品	乙产品
产成品	2 000	1 800	2 500	0
存货跌价准备	0	0	0	0
主营业务收入	2 000	2 200	2 500	0
主营业务成本	1 930	1 700	2 320	0
无形资产	600		0
无形资产减值准备	0		0
在建工程—新厂房	500		0
减：在建工程减值准备	0		0
在建工程账面价值	500		0
其中：利息资本化	96		0
销售费用—运输费	1 160		1 150
折旧费用	500		300
利息支出	300		25
预计负债	300		0
其中：环境污染补偿	300		0

资料二：审计入员在审计工作底稿中记录了所了解的恒源公司情况及其环境，部分内容摘录如下： 1．恒源公司所处行业市场竞争激烈，技术进步快，不时有新型号产品推出，产品面临快速更新换代的压力。 2020年5月，为巩固市场占有率，恒源公司将主要产品甲产品的销售价格下调了8%至10%。另外，恒源公司在2020年6月推出了乙产品（甲产品的改良型号），市场销售情况良好。（甲应计提跌价准备）由于甲产品和乙产品的生产所需原材料基本相同，恒源公司自2020年12月起大幅减少了甲产品的生产。2020年，原材料平均价格比2019年上涨了约5%。由于乙产品的功能更加齐全且设计新颖，其平均售价比甲产品高约15%。(乙产品毛利不应有大幅增长） 2．恒源公司管理层实行年薪制，总体薪酬水平与销售收入目标完成情况挂钩。2019年恒源公司董事会确定了销售收入同比增长10%的目标。受经济下行影响，公司2019年销售收入同比增长为8%。 2020年，恒源公司董事会确定2020年销售收入增长目标为15%。为达到董事会确定的目标，公司管理层决定更换负责销售的副总经理。恒源公司所处行业2020年的平均销售增长率为10%。（高估收入） 3．恒源公司销售的产品均由经客户认可的外部运输公司天利运输公司负责，但运输途中风险仍由客户自行承担。受经济下行影响，天利运输公司同意将运费结算周期从原来的20天延长至30天，但运输平均单价保持平稳。 4．为加快新产品研发进度以应对激烈的市场竞争，恒源公司于2020年7月支付600万元购入一项非专利技术的永久使用权，并将其确认为使用寿命不确定的无形资产。最新行业分析报告显示，恒源公司的主要竞争对手瑞海公司已于2020年初推出类似新产品，市场销售状况良好。同时，瑞海公司宣布将于2021年6月推出更新一代的换代产品。（减值准备） 5．恒源公司2020年没有增加固定资产，固定资产折旧核算办法一直为平均年限法，也没有进行变化。 6. 2019年6月，恒源公司与国外某公司谈判承接了一项来料加工业务，需要新建厂房，并于2019年年底与银行签订贷款协议，从银行取得1年期专项贷款1200万元，年利率为8%，贷款起止时间为2020年1月1日至2020年12月31日。2020年1月，新厂房开始建设。建设期间，由于发生了重大生产安全事故，被政府部门勒令停建整顿。 2020年9月，政府有关部门同意恒源公司继续建设。但受经济下行影响，国外某公司在2020年6月单方面中止了与恒源公司的合作，来料加工业务不能再开展。恒源公司董事会决定停止新厂房的建设，并于2020年年末向银行归还了上述专项借款。（计提减值准备）（非正常中断超过3个月借款费用暂停资本化） 7．恒源公司在生产过程中产生的噪音对周围环境造成不良影响。为承担应有的社会责任，改善与社区和居民的关系，2020年10月20日，恒源公司董事会决定对居民给予总额为300万元的一次性补偿，并制定了具体的补偿方案。2020年12月30日，恒源公司向社区公布了上述补偿决定和具体补偿方案。（确定的债务）

二、要求 1．针对“资料二”情况1-7，结合“资料一”，假定不考虑其他条件，请逐项指出“资料二”所述事项是否可能表明存在重大错报风险。 2．在对主营业务收入实施实质性审查时，审计人员拟实施分析，请列出对主营业务收入进行分析的内容。

参考答案 1．对于“资料二”情况1，可能存在两种重大错报风险： (1)算法一：成本毛利率 2019年甲产品的成本毛利率为7.75% [(2500 -2320)／2320×100%] 2020年乙产品的成本毛利率为29.41% [(2200 -1700)／1700×100%] 算法二：销售毛利率甲：[(2500 -2320)／2500×100%]=7.2% 乙：[(2200 -1700)／2200×100%]=22.73% 两者比较，乙产品销售毛利率高于甲产品的销售毛利率21.66%。但了解恒源公司情况及其环境时，审计人员发现甲产品与乙产品生产所需原材料基本相同，原材料平均价格上涨5%，同时乙产品销售价格比甲产品提高了15%，乙产品的销售毛利率高于甲产品的销售毛利率不应超过10%。因此，恒源公司可能存在高估收入或低估成本的重大错报风险。 (2)甲产品在2019年的毛利率为7.75% [(2500-2320) ／2320×100%]，在2020年5月将价格下调了8%至10%后，甲产品的可变现净值小于其成本。并且，甲产品已经被乙产品所替代，2020年12月，恒源公司大幅减少了甲产品的生产，但恒源公司未计提存货跌价准备。因此，可能存在高估存货成本的风险，可能少计提存货跌价准备。对于“资料二”情况2，因为2019年销售业绩未达到董事会制定的目标，并且2020年更换了负责销售的副总经理，公司在2020年可能存在高估收入的风险。对“资料二”情况3，可能存在两种重大错报风险： (1) 2020年的产品总销量大于2019年，并且运输单价保持平稳，但是运输费只上升了0.87% [(1160 - 1150)／1150×100%]，可能存在低估2020年运输费用的风险。 (2)与2019年相比，2020年运输费用没有较大的变化，表明销售量变化不大。因此，可能存在高估销售收入的风险。对于“资料二”情况4，恒源公司新购入的无形资产由于竞争对手新产品的上市以及更新一代产品的即将推出，已经发生了资产减值，但恒源公司尚未针对该无形资产计提减值准备，可能存在无形资产计价方面的重大错报风险。对于“资料二”情况5，恒源公司2020年度固定资产没有增加，且折旧核算方法均采用平均年限法，当年度折旧费用不应该有较大变化，但是当年折旧费用增长了66.67%[(500-300) ／300 ×100%]，说明恒源公司折旧费用核算存在重大错报风险。对于“资料二”情况6，可能存在两种重大错报风险： (1)在建工程被政府部门勒令停建，且恒源公司不再进行新厂房建设，可收回金额低于账面价值，但是恒源公司在建工程减值准备却为零，存在少计提减值准备的风险。 (2)在建工程非正常间断超过3个月，应暂停借款费用资本化，但是利息资本化金额为96万元(1200×8%)，存在多记借款资本化金额的风险。对于“资料二”情况7，恒源公司已经确定了赔偿的具体方案、金额，也已经公布了补偿方案，应该属于是一种确定的负债，但恒源公司在预计负债项目下核算，并不恰当。 2．主营业务收入分析的内容 (1)将本期与上期的主营业务收入进行比较； (2)比较本期各月主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因； (3)计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期各类产品毛利率的变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因； (4)计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。

四、知识拓展预计负债(Estimated Liabilities)是因或有事项可能产生的负债。根据或有事项准则的规定，与或有事项相关的义务同时符合以下三个条件的，企业应将其确认为负债：一是该义务是企业承担的现时义务；二是该义务的履行很可能导致经济利益流出企业，这里的“很可能”指发生的可能性为“大于50%，但小于或等于95%”；三是该义务的金额能够可靠地计量。 1、企业根据或有事项准则确认的由对外提供担保、未决诉讼、重组义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“营业外支出”科目，贷记本科目（预计担保损失、预计未决诉讼损失、预计重组损失）。根据或有事项准则确认的由产品质量保证产生的预计负债，应按确定的金额，借记“销售费用”科目，贷记本科目（预计产品质量保证损失）。根据固定资产准则或石油天然气开采准则确认的由弃置义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“固定资产”或“油气资产”科目，贷记本科目（预计弃置费用）。在固定资产或油气资产的使用寿命内，按弃置费用计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记本科目（预计弃置费用）。根据企业合并准则确认的预计负债，应按确定的金额，借记有关科目，贷记本科目。投资合同或协议中约定在被投资单位出现超额亏损，投资企业需要承担额外损失的，企业应在“长期股权投资”科目以及其他实质上构成投资的长期权益账面价值均减记至零的情况下，对于按照投资合同或协议规定仍然需要承担的损失金额，借记“投资收益”科目，贷记本科目。 2、企业实际清偿预计负债时，借记本科目，贷记“银行存款” 等科目。 3、企业根据确凿证据需要对已确认的预计负债进行调整的，调整增加的预计负债，借记有关科目，贷记本科目；调整减少的预计负债，做相反的会计分录。属于会计差错的，应当根据会计政策、会计估计变更和会计差错准则进行处理。